Με σύμβαση πολυετούς μίσθωσης. Από τον Ορέστη Σεϊμένη, φοροτεχνικό-συγγραφέα

Από την 1/1/2014 άλλαξε η νομοθεσία που αφορά τις συμβάσεις πολυετούς μίσθωσης. Το θέμα της ανέγερσης κτιρίου σε μισθωμένο οικόπεδο υπάγεται στις διατάξεις του άρθρου 41 του ν.4172/2013. Με το άρθρο 72 παρ.25 του Ν. 4172/2013 δεν ισχύουν οι σχετικές διατάξεις του άρθρου 21 του ν. 2238/1994 .
Υποχρέωση μεταγραφής της μίσθωσης
Σύμφωνα με το άρθρο 1208 του Α.Κ. «μεταγράφονται στο γραφείο μεταγραφών της περιφέρειας του ακινήτου οι μισθώσεις του ακινήτου για διάστημα μακρότερο από εννέα χρόνια»
Η οικοδομή περιέρχεται στον εκμισθωτή μετά τη λήξη της διάρκειας της χρήσης της
Όταν ανεγείρεται οικοδομή σε έδαφος τρίτου με δαπάνες του μισθωτή, το οποίο θα περιέλθει στον εκμισθωτή του εδάφους μετά τη λήξη της διάρκειας της χρήσης του, ο εκμισθωτής αποκτά εισόδημα από ακίνητα (Α’- Β’ Κατηγορίας). (έγγραφο υο αρ.1039032/745/Α0012/7-5-2007)

Το εισόδημα δεν υπολογίζεται στά έτη πρίν από την αποπεράτωση της οικοδομής
Επίσης, διευκρινίζεται ότι το ετήσιο θα εξευρεθεί με τη διαίρεση της αξίας της οικοδομής δια του αριθμού των ετών από το χρόνο αποπεράτωσης της οικοδομής μέχρι το χρόνο που αυτή θα περιέλθει στον εκμισθωτή (λήξη μίσθωσης) και θα δηλωθεί για να φορολογηθεί στο όνομα του εκμισθωτή στα έτη αυτά και όχι στα έτη πριν από την αποπεράτωση της οικοδομής.
(έγγραφο υπ αρ.1039032/745/Α0012/7-5-2007)

Οι αποσβέσεις όταν ο εκμισθωτής είναι φυσικό πρόσωπο
Αν ο εκμισθωτής ή ο παραχωρών είναι φυσικό πρόσωπο εκπίπτει από το εισόδημα αυτό ποσοστό 5% για δαπάνες επισκευής, συντήρησης, ανακαίνισης ή άλλες πάγιες και λειτουργικές δαπάνες του ακινήτου.
(ν.4172/2013 άρθρο 39 παρ.3 α΄ )

Τι ισχύει από την 1/1/2014
Κάθε εισόδημα που προκύπτει από υπεραξία μεταβίβασης με επαχθή αιτία ακίνητης περιουσίας ή ιδανικών μεριδίων αυτής ή εμπραγμάτου δικαιώματος επί ακίνητης περιουσίας ή ιδανικού μεριδίου αυτού ή συμμετοχών οι οποίες έλκουν άνω του 50% της αξίας τους άμεσα ή έμμεσα από ακίνητη περιουσία και δεν συνιστά επιχειρηματική δραστηριότητα, υπόκειται σε φόρο εισοδήματος φυσικών προσώπων. Στην έννοια του εισοδήματος του προηγούμενου εδαφίου εμπίπτει και η αγοραία αξία του κτίσματος που έχει ανεγερθεί σε έδαφος κυριότητας τρίτου με δαπάνες του μισθωτή και περιέρχεται στην κατοχή του τρίτου με τη λήξη ή διακοπή της μισθωτικής σχέσης.
Ως μεταβίβαση σύμφωνα με την παράγραφο αυτή νοείται και η εισφορά ακίνητης περιουσίας για την κάλυψη ή την αύξηση κεφαλαίου νομικού προσώπου ή νομικής οντότητας. (ν.4172/2013 άρθρο 41 παρ.1 )
Βάση υπολογισμού είναι η Αντικειμενική Αξία
Στην περίπτωση κτίσματος που ανεγέρθηκε με δαπάνες του μισθωτή σε έδαφος κυριότητας τρίτου και περιέρχεται στην κατοχή του τρίτου με τη λήξη ή τη διακοπή της μισθωτικής σχέσης, ως υπεραξία θεωρείται η αντικειμενική αξία του κτίσματος. (ΠΟΛ.1122/28.4.2014 παρ.5)
Τι θα γίνει με τις παλαιές μισθώσεις (πρό της 1/1/2014)
Ειδικά για μισθωτικές σχέσεις που έχουν συναφθεί πριν την εφαρμογή του άρθρου 41 του ν. 4172/2013όπου εφαρμόζονταν οι διατάξεις του άρθρου 21 του ν. 2238/1994 και εξακολουθούν να υφίστανται και μετά την 1.1.2014, κατά τη λύση ή διακοπή τους, η υπεραξία που θα προκύψει σύμφωνα με τις νέες διατάξεις λαμβάνεται μειωμένη μετά την αφαίρεση του εισοδήματος από ακίνητο το οποίο αποδεδειγμένα δηλώθηκε από τον εκμισθωτή -τρίτο και φορολογήθηκε κατά την προγενέστερη νομοθεσία. Λόγω της φύσης της συγκεκριμένης έννομης σχέσης και περίπτωσης εφαρμόζεται μόνο η ειδικότερη διάταξη του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 2 του άρθρου 41 του ν. 4172/2013 και όχι οι λοιπές διατάξεις σχετικά με τον υπολογισμό του φόρου.
Παράδειγμα: Έστω ότι έχει συναφθεί το 2000 μίσθωση γηπέδου διάρκειας 20 ετών. ΟΤΑΝ ΘΑ ΛΗΞΕΙ Η Η ΜΙΣΘΩΣΗ ΘΑ ΥΠΟΛΟΓΙΣΘΕΙ ΦΟΡΟΣ ΥΠΕΡΑΞΙΑΣ ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΗΝ ΤΟΤΕ ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΙΚΗ ΑΞΙΑ :
Η αξία της οικοδομής που ανεγέρθηκε με δαπάνες του μισθωτή είναι 100.000€ και διαιρείται με τα έτη της μίσθωσης.
Ετήσιο εισόδημα του εκμισθωτή από ακίνητα 5.000 € (δηλαδή 100.000/20) το οποίο υποχρεωνόταν να δηλώνει μέχρι και τη χρήση 2013.
Το 2020 που λήγει η μίσθωση, η υπεραξία που αποκτά ο εκμισθωτής (η αντικειμενική αξία του κτίσματος το 2020 θα είναι έστω 150.000€) μειώνεται κατά 5.000 * 13 έτη= 65.000 ευρώ, εφόσον για το ποσό αυτό έχει υποβληθεί σχετική φορολογική δήλωση κατά τα αντίστοιχα έτη.
Ετσι ο εκμισθωτής θα φορολογηθεί για υπεραξία 85.000€
150.000-65.000=85.000€ χ 15% = 12.750€ φόρος υπεραξίας
ΠΟΛ.1122/28.4.2014 παρ.5

Τι θα γίνει εάν η μισθωτική σχέση (περίοδος) λήξει πρίν από την συμφωνηθείσα περίοδο μεταξύ μισθωτή και εκμισθωτή

-Το ακίνητο θα έλθει στην κυριότητα του εκμισθωτή(πολ.1122/28-4-2014)
-Ο εκμισθωτής θα φορολογηθεί για την προκύπτουσα υπεραξία του άρθρου 41 του ν.4172/2013
-Η υπεραξία θα προκύψει μειωμένη, αφού δηλαδή αφαιρεθεί το εισόδημα από το ενοίκιο του ακινήτου το οποίο δήλωσε ο εκμισθωτής και φορολογήθηκε γι αυτό τα περασμένα χρόνια.

ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ :
-Εάν μια 30ετής μισθωτική σχέση λυθεί στα 20 χρόνια
-Αντικειμενική αξία 900.000€
-Ο εκμισθωτής είχε δηλώσει εισοδήματα στη διάρκεια της 20ετίας π.χ. 600.000€ (δηλαδή: 20 Χ π.χ. 30.000 =600.000€)
Επομένως :
-Ο εκμισθωτής θα πληρώσει φόρο 45.000€
( δηλαδή 900.000-600.000=300.000€ και φόρος υπεραξίας 300.000 Χ 15% = 45.000€)

Τι και πώς το δηλώνει ο εκμισθωτής
-Εστω 34 έτη μισθωτικής σχέσης
-Αντικειμενική Αξία ακινήτου 900.000€
-Ακαθάριστο εισόδημα από ιδιοκατοίκηση 900.000 Χ 3,5%=31.500€
-Πραγματικό κόστος κατασκευής 850.000€
-Ετήσιο Εισόδημα (μίσθωμα) 900.000/34 = 26.471€
-Ετήσιο μίσθωμα που ορίζεται από την σύμβαση (έστω) 4.000€
-Ετήσιο ΚΑΘΑΡΌ εισόδημα : 26.471+4.000=30.471€
-Αποσβέσεις ετήσιες 30.471 Χ 5% = 1.523

Επομένως :
-Ετήσιο φορολογητέο εισόδημα του Εκμισθωτή 30.471-1523=28.948€

Τι και πώς το δηλώνει ο μισθωτής
Ακαθάριστο εισόδημα από ΙΔΙΟΧΡΗΣΙΜΟΠΟΊΗΣΗ : 900.000 Χ 3,5%=31.500
Μείον : το καθαρό ετήσιο φορολογητέο εισόδημα που δηλώνει
ο εκμισθωτής (δές παραπάνω) -30.471
Καθαρό ετήσιο φορολογητέο εισόδημα που δηλώνει ο μισθωτής         1.029€

Ποιος πληρώνει τον ΕΝ.Φ.Ι.Α.
Εχομε μια ιδιάζουσα περίπτωση. Το κτίριο ανεγέρθη με δαπάνες του μισθωτή ο οποίος το εκμεταλλεύεται και το χρησιμοποιεί κατά την διάρκεια της μισθωτικής περιόδου. Το Υπουργείο Οικονομικών ζητά από τον κύριο του οικοπέδου (τον εκμισθωτή) να καταβάλλει τον ΕΝΦΙΑ κτιρίου και ακινήτου. Μάλιστα δεν επιτρέπει να επιρριφθεί ο ΕΝ.Φ.Ι.Α. από τον εκμισθωτή στον μισθωτή. Η άποψη αυτή στηρίζεται στό άρθρο 954 του Α.Κ. που αναφέρει επί λέξει ότι : « Συστατικά του ακινήτου είναι 1.τα πράγματα που έχουν συνδεθεί σταθερά με το έδαφος. 2……». Επομένως εάν ανεγερθεί κτίσμα σε οικόπεδο τρίτου , ο οικοπεδούχος εμφανίζεται αυτοδίκαια και κύριος του κτίσματος αυτού για τις ανάγκες του φόρου της ακίνητης περιουσίας. Και με αυτήν την έννοια ο οικοπεδούχος πληρώνει κάθε φορά τον φόρο των ακινήτων (ΦΜΑΠ, ΦΑΠ , ΕΝΦΙΑ κλπ) στο σύνολο της αξίας οικοπέδου σύν κτίσματος ανεξάρτητα εάν η δαπάνη έγινε από τόν μισθωτή ή την εκμισθωτή.

www.forologikanea.gr